12 januari 2021

Een nieuwe verplichting voor de meeste zorginstellingen: het interne uitkeringenregister

Nadere voorwaarden aan de administratieplicht voor stichtingen

Met ingang van 8 juli 2020 zorgt de ‘Implementatiewet registratie uiteindelijk belanghebbenden van vennootschappen en andere juridische entiteiten’ voor meerdere nieuwe registratieplichten. De belangrijkste is een registratieplicht voor ‘uiteindelijke belanghebbenden’. Van een ‘Ultimate Beneficial Owner’ of ‘UBO’ is in ieder geval sprake wanneer een natuurlijk persoon een direct of indirect eigendoms- of zeggenschapsbelang heeft van meer dan 25% in een kwalificerende rechtsvorm. Ook zorg- en welzijnsinstellingen, stichtingen en stichtingsbestuurders worden door deze UBO-wetgeving geraakt.

Naast de verplichting de UBO(‘s) voortaan extern te registreren, kennen stichtingen sinds de invoering van de UBO-wetgeving óók de nieuwe verplichting om in hun administratie een zogeheten ‘intern uitkeringenregister’ te voeren.

Allereerst gaat in deze bijdrage aandacht uit naar het belang van het externe UBO-register voor instellingen, nu die wetgeving ook de grond vormt voor het interne uitkeringenregister bij stichtingen. Vervolgens ga ik verder in op het belang en de inhoud van het interne uitkeringenregister én de kwalificerende uitkeringen door stichtingen. De sancties die aan de orde kunnen zijn wanneer niet aan de wetgeving wordt voldaan, komt daarbij ook aan bod, evenals de controle en handhaving van de regelgeving. Tot slot een verkenning van de potentiële gevolgen van een onjuiste toepassing van de verplichtingen door de stichting.

Verplichting tot UBO-registratie: óók voor stichtingen

De meeste zorg- en welzijnsinstellingen maken (ten minste ergens in hun juridische structuur) gebruik van ‘de stichting’ als rechtspersoon. Bij stichtingen is op basis van de hoofdregels van UBO-wetgeving gebruikelijk geen UBO aan te wijzen. Bij stichtingen is een eigendoms- of zeggenschapsbelang van meer dan 25% immers regulier niet aanwezig naar de juridische aard van deze rechtsvorm. Toch zal ook bij stichtingen sprake zijn van (pseudo)UBO’s.

Wanneer op basis van de hoofdregel geen UBO kan worden onderkend, dient een zogeheten ‘pseudo’- of ‘quasi’-UBO te worden aangemerkt. Bij stichtingen kwalificeert veelal het voltallige statutaire bestuur als pseudo-UBO.

Bij stichtingen is in ieder geval sprake van een UBO wanneer een stichting een uitkering doet aan een begunstigde die groter is dan 25% van ‘het voor uitkering vatbare deel’ van haar vermogen. Wat onder deze begrippen precies te begrijpen is, kan per stichting én per jaar verschillen. Het is daarmee mogelijk dat een begunstigde van een stichting slechts in één jaar kwalificeert als UBO. Op de begrippen ‘begunstigde’ en ‘uitkering’ ga ik hierna nog verder in.

Evenals andere kwalificerende rechtsvormen kennen ook zorg- en welzijnsinstellingen sinds 27 september 2020 de verplichting om een doorlopende actuele registratie te voeren van hun (pseudo-) UBO’s. Eventuele wijzigingen voeren zij door in het (externe) UBO-register, in beheer bij de Kamer van Koophandel.

Naast de algemene UBO-registratieplicht geldt specifiek voor stichtingen sinds 8 juli 2020 een aanvullende interne registratieplicht. Met ingang van deze datum hebben zij op grond van de wet de verplichting om uitkeringen gedaan aan derden bij te houden in een intern register.1 Het betreft uitkeringen van een omvang kleiner dan 25% van het voor ‘uitkering vatbare vermogen’ van de stichting. Hierin onderscheiden stichtingen zich van andere rechtsvormen die immers enkel extern hun (pseudo)UBO’s moeten registreren.

Inhoud van het interne uitkeringenregister

De verplichting tot het bijhouden van een intern uitkeringenregister is opgenomen in het Burgerlijk Wetboek (hierna BW) onder artikel 2:290. Uit deze bepaling blijkt dat het bestuur van de stichting een register moet bijhouden waarin de namen en adressen van alle personen worden opgenomen aan wie een uitkering is gedaan. Hierbij gaat het om uitkeringen die niet meer bedragen dan 25% van het ‘voor uitkering vatbare bedrag’ in een bepaald boekjaar. Daarnaast moet ook het bedrag van de uitkering en de datum waarop deze uitkering is gedaan worden vermeld in het register. In lid 2 van artikel 2:290 BW wordt vervolgens aangegeven dat het register regelmatig moet worden bijgehouden.

Deze nieuwe verplichting roept praktisch nogal wat vragen op. Het lijkt immers nagenoeg ondoenlijk om iedere uitkering als zodanig afzonderlijk te registreren. Zeker van uitkeringen niet in geld maar in natura, en bij uitkeringen van geringe waarde zijn uitdagingen te voorzien. Tijdens de parlementaire behandeling van het wetsvoorstel is over dit aspect niet gesproken. Daarmee blijft het bijvoorbeeld de vraag of zorg- en welzijnsinstellingen in de rechtsvorm van een stichting hun patiënten, bewoners of cliënten uitkeringen doen in natura. En verricht een instelling kwalificerende uitkeringen in natura aan de betrokken vrijwilligers, familieleden van bewoners, mantelzorgers, stagiairs of bezoekers wanneer zij deelnemen aan activiteiten van de instelling? En maakt het daarbij uit of deze deelname gratis wordt verstrekt, of tegen een prijs lager dan de kostprijs?

Van vrijwilligers en stagiairs in voornoemde situaties beschikt de instelling wellicht nog over de namen en adressen, maar overige begunstigden blijven veelal anoniem.

De parlementaire geschiedenis van de nieuwe wetgeving maakt duidelijk dat in het interne uitkeringenregister enkel uitkeringen vermeld hoeven worden voor zover deze door de stichting reeds geadministreerd zijn op grond van artikel 2:10 BW. De nieuwe wetgeving zou daarmee géén aanvullende administratieve lasten voor de stichting met zich brengen. De namen en adressen van familieleden of mantelzorgers hoeven daarmee voortaan niet direct alsnog te worden opgevraagd.

Krijgen deze personen echter geen uitkering in natura maar genieten zij hulp van de instelling in de vorm van een uitkering in geld, dan kan mogelijk wél worden verwacht dat de stichting daarvan op grond van artikel 2:10 BW een vastlegging in de administratie doorvoert. Registratie in het uitkeringenregister met naam en adres van de begunstigde lijkt dan opportuun.

Over de vraag hoe om te gaan met meerdere uitkeringen door een instelling aan dezelfde persoon in één boekjaar bestaat onduidelijkheid. Het lijkt logisch om de geldelijke waarde daarvan bij elkaar te tellen, ook om de 25%-registratiedrempel van het register te bewaken. Hoe een stichting daarbij bijvoorbeeld meerdere schenkingen in één boekjaar aan fiscaal partners moet beschouwen en hoe daarvan kennis te hebben, blijft ongewis.

Uiteraard zullen de meeste zorginstellingen regulier geen uitkeringen in geld doen. Anderzijds vinden naar mijn ervaring toch ook bij zorg- en welzijnsinstellingen met enige regelmaat betalingen plaats buiten de salaris- en facturenadministratie. Bijvoorbeeld in de vorm van een vrijwilligers- of stage-vergoeding.

De omvang van een uitkering

Een uitkering kent een absolute omvang maar ook een relatieve omvang. Of een begunstigde méér dan 25% van het voor uitkering vatbare deel van het vermogen heeft ontvangen kan een stichting vaak pas beoordelen nadat zij jaarstukken over het voorafgaande (boek)jaar heeft opgemaakt. Het is denkbaar dat stichtingen in de praktijk tevoren een inschatting moeten maken van de totale omvang van hetgeen zij in enig boekjaar gaan uitkeren. Bij bancair verrichtte uitkeringen is het uitkeringenregister periodiek achteraf allicht nog vorm te geven en te actualiseren. Bij contante uitkeringen of uitkeringen in natura lijkt mij dit praktisch echter snel (te) complex. Het monitoren van de relatieve omvang én de begunstigde(n) van de uitkeringen blijft evenwel vereist op grond van de wet; zowel voor een correcte externe registratie van de UBO’s van de stichting, als ook een correcte interne registratie van in omvang kleinere uitkeringen.

Daarbij dient naar mijn idee ook aandacht uit te gaan de verschijningsvorm van de uitkering. Regulier zal die kunnen plaatsvinden in de vorm van geld (giraal of contant), ofwel in natura (fysieke goederen). Bedenk evenwel dat ook in dienstbetoon of in de levering van goederen tussen de stichting en begunstigde (vice versa) een uitkering kan schuilen wanneer daarbij onzakelijke (ongelijkwaardige) voorwaarden spelen. Dergelijke transacties zijn niet van het uitkeringsbegrip uitgezonderd, maar wanneer en hoe deze geregistreerd moeten worden in het uitkeringenregister blijft vooralsnog een vraag.

Tot een hogere administratieve last voor de instelling zou dit alles niet moeten leiden, aldus de wetgever. Het interne uitkeringenregister betreft immers een nadere specificering van de reeds bestaande verplichting voor de stichting om een zodanig correcte administratie te voeren dat daaruit te allen tijde de rechten en plichten van de stichting kunnen worden opgemaakt. In aanvulling op die reeds bestaande verplichting, leidt het interne register er toe dat de informatie daaruit voor instanties eenvoudiger en sneller toegankelijk is. De eis dat het register regelmatig wordt bijgehouden door het stichtingsbestuur waarborgt dat het register recente en dus actuele informatie bevat.

Naar de aard van de verplichting het register in te richten én actueel te houden, kan hieruit voor de stichting mijns inziens echter praktisch niet anders dan een extra (administratieve) last opkomen. Zo moet de stichting inmiddels wel degelijk controleren of daadwerkelijk alle verplichte naam en adresgegevens van begunstigden in haar (uitkeringen)administratie aanwezig zijn. Daarnaast dienen de uitkeringen ook apart en centraal te worden geregistreerd, in aanvulling dus op hetgeen aan informatie reeds elders in de administratie gedocumenteerd is.

Uitgezonderde stichtingen

De stichting wordt als rechtsvorm gebruikt voor vele doeleinden. Frequent als doelvermogen in een non-profit omgeving vanuit ideële drijfveren voor het algemeen belang, maar ook voor meer particuliere doeleinden van bepaalde (rechts)personen of families. De nieuwe wetgeving raakt in beginsel alle verschijnings- en gebruiksvormen van de stichting. Derhalve óók het gebruik van de stichting in gereguleerde sectoren, zoals zorg- en welzijnsinstellingen. Ook de fiscale status van de stichting speelt geen rol. Het wél of niet omzet- of vennootschapsbelastingplichtig zijn, of erkenning door de Belastingdienst als Algemeen Nut Beogende Instelling (ANBI) is niet van belang in relatie tot het uitkeringenregister van de stichting.

Sancties

Dat het interne uitkeringenregister voor een stichting méér betreft dan enkel een specificering van de reeds bestaande administratieplicht, mag wel blijken uit het feit dat het niet of onjuist invullen van die plicht wordt gesanctioneerd. Overtreding van artikel 2:290 BW is daarbij toegevoegd onder ten 4° van artikel 1 van de Wet op de economische delicten (WED). Overtreding van de voorschriften in artikel 2:290 BW gesteld, geldt daarmee als economisch delict.

De mogelijke sancties bij het begaan van dergelijk economisch delict, staan vermeld in artikel 6 WED. Denkbaar zijn: hechtenis van ten hoogste zes maanden, een taakstraf ofwel een geldboete van maximaal € 21.750 (vierde categorie in 2020). De exacte hoogte van de sanctie zal afhankelijk zijn van de concrete omstandigheden van het geval.

Controles op naleving administreren en registreren

In het wetgevend proces is niet nagegaan welke fiscale belangen er bij het administreren van uitkeringen gediend zijn en of registratie daarvan tot een hoger belastingopbrengst leidt. Hoe en in welke frequentie stichtingen gecontroleerd zullen worden op een juiste interne registratie van gedane uitkeringen, wordt uit de parlementaire geschiedenis niet bekend. Noch welke (overheids)instanties een stichting hierop kunnen aanspreken.

Het lijkt me een veilige veronderstelling dat in ieder geval het Openbaar Ministerie, de FIOD en/of de Belastingdienst het uitkeringenregister praktisch graag zullen gebruiken als extra instrument bij controles of (boeken)onderzoeken. Nu de plicht tot het inrichten en bijhouden van het uitkeringenregister primair bij het stichtingsbestuur ligt, zal dit voorts kunnen betekenen dat de boekhouder of de accountant van de stichting controles gaat uitoefenen. Doel is dan na te gaan of de stichting correct aan de nieuwe verplichtingen voldoet.

Een stichting die ofwel vrijwillig ofwel verplicht is om een controle door een accountant te laten plaatsvinden (dat laatste op grond van subsidievoorwaarden, de statuten of de wet), kan de verwachting hebben dat in deze controle ook het interne uitkeringenregister wordt betrokken. Wanneer bij deze controles wordt geconstateerd dat het interne uitkeringenregister tekort schiet, dan lijken manco’s daarin veelal nog te kunnen worden hersteld. Een dergelijke controle vindt immers regulier plaats binnen afzienbare termijn na afloop van het boekjaar van de stichting. Het tijdsbestek tussen het ontstaan van het manco en de constatering daarvan is betrekkelijk kort.

Constateert echter een overheidsinstantie, zoals de Belastingdienst, tekortkomingen in het interne uitkeringenregister dan kan dat plaatsvinden ruim nadat een boekjaar is verstreken en de jaarrekening ook is vastgesteld. Boekenonderzoeken en controles door de Belastingdienst kunnen zich uitstrekken tot de gehele navorderings- of naheffingsperiode van regulier vijf jaren. De ANBI-status van een stichting kan zelfs worden   ingetrokken   met   een   terugwerkende   kracht   die   deze 5-jaarstermijn overtreft. Het blijft nog de vraag of de constatering door de Belastingdienst als dat het uitkeringenregister tekortschiet ook leidt tot sanctionering als genoemd in de WED.

Anderzijds kent de fiscale wetgeving haar eigen sanctionering bij het onjuist naleven van de administratieplicht door een instelling. In het uiterste geval zal de administratie van de stichting door de Belastingdienst kunnen worden verworpen, hetgeen omkering van de fiscale bewijslast tot gevolg kan hebben. Hoewel het mij onwaarschijnlijk lijkt dat louter tekortkomingen in het interne uitkeringenregister van de stichting dit gevolg zullen hebben, blijft het afwachten welke uitleg de rechtspraak hieraan zal geven.

Conclusie

Ook zorg- en welzijnsinstellingen ervaren naar mijn ervaring een al maar toenemende regeldruk. De wettelijke introductie van een nieuw intern uitkeringenregister voor stichtingen is daarvan een voorbeeld. Deze nieuwe regelgeving houdt geen verband met de sector waarin een stichting actief is, maar knoopt enkel aan bij de rechtsvorm. Zorg- en welzijnsinstellingen zijn hiervan niet uitgezonderd.

Voor ieder stichtingsbestuur in de zorg- en welzijnssector is het daarmee van belang om kennis te hebben van de nieuwe verplichtingen. Enkel dan kan de instelling tijdig voldoen aan de nieuwe regelgeving. Met name voor de bestuurder die niet periodiek overlegt met de externe accountant of fiscaal specialist, kan de nieuwe wetgeving naar mijn indruk vervelende gevolgen hebben.

Ik adviseer iedere stichting dan ook om de impact van de nieuwe regelgeving voor de instelling te (laten) beoordelen, het interne uitkeringenregister in te richten en dit periodiek, ten minste jaarlijks, te actualiseren.

Mochten u, het bestuur van uw instelling of uw medewerkers vragen hebben over deze nieuwe regelgeving, dan kunt u desgewenst vrijblijvend contact met mij opnemen om oplossingen te verkennen.

Utrecht, 8 januari 2021
mr. Jos M.W.M. van Bavel